IVA sui contratti di cessione. Come avviene la contabilità fiscale nell'ambito di un contratto di cessione Contratto di cessione di prestito con tassazione degli interessi

Nonostante la procedura prescritta per determinare la base imponibile per vari tipi di trasferimento di diritti di proprietà, in pratica molti contabili e specialisti fiscali incontrano difficoltà nel valutare l'IVA sulla cessione di un credito pecuniario. In questo articolo abbiamo attirato l'attenzione su una serie di sfumature di questo argomento, che sono menzionate nella legislazione solo indirettamente o non sono menzionate affatto.

Attualmente stanno diventando sempre più rilevanti i contratti per la cessione del diritto di reclamo (cessione), in base ai quali un'organizzazione, senza attendere la ricezione di fondi da parte dell'acquirente (o mutuatario), ha la possibilità di ricevere gran parte del debito vendendo il diritto di reclamo ad un'altra società. Tuttavia, la procedura per l'accertamento dell'IVA sui contratti di cessione non è disciplinata in modo sufficientemente dettagliato. Rimangono quindi numerose lacune e ambiguità legate, in particolare, all'entità dell'aliquota applicata, alla tassazione della cessione dei crediti derivanti da operazioni non imponibili IVA, alla procedura di compilazione delle fatture, ecc. Cerchiamo di capire queste e alcune altre questioni relative al calcolo dell'imposta sul valore aggiunto quando si effettuano operazioni di cessione del diritto di credito sia da parte del creditore originario che da parte dei creditori successivi.

Regole generali per il calcolo dell'IVA nei contratti di cessione

Il trasferimento o la vendita dei diritti di proprietà sono soggetti ad IVA. Allo stesso tempo, l’articolo 155, che stabilisce la procedura per determinare la base imponibile in questo caso, considera le seguenti situazioni:

Peculiarità della determinazione dell'IVA al momento della cessione del diritto di rivalsa

La procedura applicabile per il calcolo dell'IVA dipende dal contenuto del contratto in base al quale viene trasferito l'obbligo. Considereremo anche le caratteristiche del calcolo dell'IVA sulla cessione dei crediti nell'ambito di contratti per la vendita di beni (lavori, servizi), soggetti a IVA con aliquota del 18%, con aliquota del 10% e non soggetti a IVA come nei contratti di prestito. In questo caso, l’IVA sarà determinata in modo diverso per ciascuna delle parti coinvolte nella transazione. Per chiarezza, nello schema seguente delineeremo i possibili rapporti tra le imprese in merito alla cessione dei sinistri.

Conseguenze IVA per la Società 1

Come già osservato, per il creditore originario la base imponibile per la cessione del debito è determinata in maniera generale.

Questa formulazione può essere intesa in diversi modi. Da un lato si può concludere che la cessione stessa non è soggetta ad IVA nei confronti del creditore originario. Dopotutto, l'imposta viene pagata al momento della vendita di beni (lavoro, servizi) e in pratica la stragrande maggioranza dei contribuenti addebita l'IVA solo una volta, al momento della vendita di beni (lavoro, servizi).

D'altro canto, secondo il Ministero delle Finanze russo, la base imponibile IVA deve essere determinata sia alla data di vendita dei beni (lavoro, servizi) sia alla data di cessione del diritto di credito. Ciò implica probabilmente che l’IVA dovrebbe essere pagata due volte. Inoltre, la prima volta proviene dal costo dei beni (lavori, servizi) venduti e la seconda volta, ovviamente, dall'intero importo del credito trasferito. Nella pratica di audit, ci sono casi in cui le autorità fiscali hanno insistito proprio su questa posizione quando hanno presentato reclami alle società.

Tuttavia, a nostro avviso, questa logica non corrisponde alle norme della legislazione fiscale, poiché, in sostanza, implica la doppia imposizione di una transazione. Nella situazione in esame, il trasferimento del diritto di credito per il creditore originario significa in realtà il pagamento dei beni (lavori, servizi) venduti, senza che vengano forniti servizi aggiuntivi. Vale la pena notare che in una situazione simile, la corte di cassazione ha sostenuto le argomentazioni del contribuente. Inoltre, la Corte Suprema Arbitrale della Federazione Russa ha rifiutato di riesaminare il caso, rilevando che la corte di cassazione ha preso una decisione conforme alle norme di legge. Dato che i tribunali arbitrali di livello inferiore tengono conto della posizione degli arbitri senior, si può presumere che l'ulteriore pratica giudiziaria in situazioni simili sarà a favore dei contribuenti.

Va notato che se la società 1 riesce a vendere il credito nei confronti del debitore per un importo superiore all'importo totale del suo debito, aumenta il rischio di richieste da parte delle autorità fiscali, poiché in questa situazione la società 1 riceve un reddito aggiuntivo, che è soggetto all'IVA. Dato che in questo caso la procedura per determinare la base imponibile non è stabilita dalla legge, secondo alcuni esperti, le autorità fiscali potrebbero provare ad addebitare un'IVA aggiuntiva sull'intero importo ricevuto dalla cessione. Esiste però un'altra posizione, che, a nostro avviso, è più coerente con il contenuto economico dell'operazione di cessione, nonché con il significato del capitolo 21: addebitare l'IVA solo sulla differenza tra l'importo ricevuto al momento della cessione e l'importo di debito. Un argomento a favore di questo approccio può essere una disposizione del Codice Fiscale, secondo la quale la base imponibile IVA viene aumentata di tutti gli importi ricevuti associati al pagamento dei beni. Attualmente non ci sono spiegazioni da parte dei funzionari o della pratica arbitrale su questo tema.

Schema di cessione del diritto di reclamo

Ricevere un anticipo sulla cessione del diritto di reclamo

Se la Società 1 concorda con l'acquirente del credito in contanti di ricevere un anticipo, potrebbero sorgere difficoltà nella determinazione dell'IVA. Il fatto è che la base imponibile viene determinata a partire dalla prima delle 2 date: al momento del ricevimento del pagamento o del trasferimento dei diritti di proprietà. Il paragrafo 8 dell'articolo 167 del Codice prevede una procedura speciale per determinare la base imponibile in caso di cessione di diritti monetari - al momento della cessione (cessione) del diritto di credito o il giorno della cessazione dell'obbligo corrispondente. Tuttavia, questo paragrafo non si applica alle operazioni specificate nel paragrafo 1 dell'articolo 155, e quindi non regola il trasferimento del credito da parte della Società 1. In questo caso, la procedura generale per la determinazione della base imponibile si applica alla Società 1, pertanto la base imponibile viene calcolata al momento della ricezione dei fondi, precedente al trasferimento dei diritti. Tuttavia, sulla base delle argomentazioni presentate nella sottosezione precedente, la Società 1 non dovrebbe addebitare l’IVA sul trasferimento di diritti monetari. Pertanto, possiamo concludere che la Società 1 non dovrebbe addebitare l'IVA sull'anticipo ricevuto al momento della cessione del credito. Esiste il rischio che le autorità fiscali addebitino un'IVA aggiuntiva sull'importo anticipato, ma non siamo a conoscenza di tali casi.

Cessione del diritto di credito derivante da contratti di mutuo

La legislazione fiscale regola più chiaramente la situazione quando la Società 1 trasferisce il diritto di reclamo su un prestito emesso a un'altra organizzazione. In questo caso, non dovrà pagare l'IVA, poiché le operazioni che comportano la cessione (acquisizione) dei diritti (crediti) del mutuante in base agli obblighi derivanti da accordi per la fornitura di prestiti in contanti e (o) contratti di credito, nonché in quanto l'adempimento da parte del mutuatario degli obblighi nei confronti del nuovo prestatore previsti dal contratto originario sottostante il contratto di cessione non è soggetto ad IVA.

Conseguenze IVA per la Società 2

Cessione del diritto di credito derivante da contratti di vendita di beni (lavori, servizi)

Per la società 2, l’obbligo di determinare la base imponibile sorge al momento della risoluzione degli obblighi da parte del debitore o al momento della cessione del credito alla società 3. (Pertanto, quando riceve un anticipo sulla cessione di un credito relativo a operazioni soggette a IVA, la Società 2 non dovrebbe addebitare l'IVA.) L'importo dell'imposta è calcolato come la differenza tra il reddito ricevuto dal debitore o dalla Società 3 e i costi di acquisizione del credito, moltiplicato per l'aliquota IVA calcolata. Se la società 2 non ha ricevuto reddito (non ha ceduto il credito e non ha ricevuto denaro dal debitore), non dovrebbe pagare l'IVA a causa della mancanza di base imponibile.

Tuttavia, quando si utilizzano contratti di cessione, la Società 2 potrebbe avere domande alle quali la legislazione fiscale non fornisce una risposta chiara, ad esempio:

• È necessario pagare l'IVA se, in base a un contratto di cessione, viene trasferito un debito derivante da operazioni non imponibili IVA e, se necessario, da quale importo;
• A quale aliquota va calcolata l'imposta (10/110 o 18/118) se la cessione riguarda un debito contratto durante la vendita di beni tassati con l'aliquota del 10%?

Proviamo a trovare una soluzione per ciascuno dei problemi elencati.

Sulla prima domanda: Il comma 2 dell'articolo 155 tratta della procedura di determinazione della base imponibile solo per la cessione di diritti sorti sulla base di operazioni soggette ad IVA. Allo stesso tempo, in relazione alle operazioni non soggette a IVA (ad esempio, la vendita di titoli), il documento fiscale principale non prevede disposizioni speciali. Allo stesso tempo, come regola generale, il trasferimento dei diritti di proprietà, che comprende la cessione di un credito, dovrebbe essere soggetto ad IVA. Cioè, da un lato, il trasferimento dei diritti di proprietà è soggetto a IVA, ma dall'altro la procedura per determinare la base imponibile non è stabilita dalla legge. In una situazione del genere, ci sono 2 soluzioni possibili: calcolare l'IVA sull'intero valore del credito o non calcolare affatto l'IVA.

Nelle loro spiegazioni informali, gli specialisti del dipartimento finanziario indicano che la necessità di imporre l’IVA sulla cessione dei crediti dipende non solo dal fatto che i diritti trasferiti siano basati su operazioni imponibili o meno, ma anche dal fatto che i diritti siano stati acquisiti da terzi o dal creditore originario. Pertanto, nel caso in cui acquisisca dal creditore originario il diritto di credito connesso ad un'operazione esente IVA, il nuovo creditore ha il diritto di non calcolare l'IVA, poiché la normativa fiscale non collega l'insorgere di obblighi di pagamento dell'IVA con la cessione dei diritti monetari basati su operazioni esenti da IVA.

Allo stesso tempo, per un'organizzazione che ha acquisito il diritto di reclamo da una persona diversa dal creditore originario, non importa quali transazioni siano alla base del contratto di cessione: imponibili o non imponibili. In questo caso, l'IVA viene determinata in modo generale, dalla differenza tra entrate e uscite.

Secondo punto controverso- è l'aliquota utilizzata per calcolare l'IVA su una agevolazione derivante da un contratto di vendita di beni (lavori, servizi) tassati con l'aliquota del 10%. Ci sono 2 possibili risposte a questa domanda, ognuna delle quali ha i propri argomenti. Da un lato, il debito che ne deriva per il pagamento del bene è indissolubilmente legato alle sue caratteristiche e proprietà; pertanto, la sua cessione può essere soggetta alle stesse norme fiscali della vendita, in particolare all'applicazione di un'aliquota IVA del 10%. Tuttavia, secondo i finanzieri, la vendita di beni e la cessione di crediti sono attività diverse che vengono tassate in modo diverso. Il comma 2 dell’articolo 164, infatti, non dice che la cessione di un credito pecuniario è tassata con un’aliquota del 10%; pertanto, deve essere applicata l’aliquota generalmente stabilita del 18% (cioè l’aliquota calcolata di 18/118).

La società 2 non addebita l'IVA sulla cessione di un credito derivante da contratti di prestito, sulla base delle stesse argomentazioni addotte in una situazione simile per la società 1.

Conseguenze IVA per l'impresa 3

Cessione del diritto di credito derivante da contratti di vendita di beni (lavori, servizi)

La società 3 calcola l'IVA generalmente allo stesso modo della società 2, ovvero dalla differenza tra entrate e spese. In questo caso sorgono le stesse questioni controverse: l'aliquota applicata (10/110 o 18/118) e l'IVA quando si riceve un anticipo. La differenza sta nella cessione dei crediti sorti in base a contratti di operazioni non imponibili IVA. Sulla differenza tra entrate e uscite verrà calcolata anche l’Iva.

Cessione del diritto derivante dai contratti di mutuo

Torniamo alla formulazione che esenta da tassazione la cessione di un credito derivante da contratti di mutuo.

Se interpretiamo questa clausola in senso ampio, risulta che nessun creditore (compresa la Società 3) non impone l'IVA sulla cessione del diritto di credito, che si basa su un contratto di credito (prestito). Allo stesso tempo, tuttavia, esiste una posizione del Ministero delle Finanze russo, secondo cui questa regola si applica solo al creditore originale e al secondo creditore (vale a dire, le società 1 e 2). Di conseguenza, la Società 3 è tenuta ad addebitare l'IVA ai sensi del comma 4 dell'articolo 155, cioè sulla differenza tra entrate e uscite. Al momento non siamo a conoscenza di pratiche arbitrali su questo tema.

Detrazione dell'IVA richiesta dalla Società 2

Gli importi fiscali presentati al momento dell'acquisizione di beni (lavori, servizi), nonché i diritti di proprietà, sono soggetti a detrazioni. Allo stesso tempo, la legislazione fiscale non prevede specifiche o restrizioni relative ai diritti di proprietà.
Diamo un'occhiata ad un esempio di come calcolare l'IVA per la Società 2 e la Società 3 durante l'esecuzione degli accordi di cessione.

Esempio
La società 1 vende all'acquirente beni tassati con un'aliquota del 18% al prezzo di 17.700 rubli. (IVA inclusa - 2700 rubli). La Società 1 cede il diritto monetario alla Società 2 per 15.000 rubli.

opzione 1
La società 2 presenta un reclamo alla società debitrice e riceve 17.700 rubli.
L'IVA è calcolata come 18/118 della differenza tra l'importo del debito rimborsato e il valore del credito acquisito.
L’Iva è quindi pari a:
(17.700 - 15.000) x 18: 118 = 2700 x 18: 118 = 412 sfregamenti.

opzione 2
La Società 2 cede il credito alla Società 3 per RUB 17.000.
L'IVA è calcolata come differenza tra l'importo della cessione e il prezzo di acquisto del credito, moltiplicata per l'aliquota:
(17.000 - 15.000) x 18: 118 = 2000 x 18: 118 = 305 rub.

Opzione 3
La società 3 presenta un reclamo alla società debitrice e riceve 17.700 rubli.
L'accantonamento dell'IVA è calcolato come segue:
(17.700 - 17.000) x 18: 118 = 700 x 18: 118 = 107 sfregamenti.

Preparazione delle fatture per la cessione degli accordi sui sinistri

Per gli accordi di cessione di crediti pecuniari, la normativa fiscale non prevede requisiti specifici per la compilazione delle fatture. Pertanto, di norma, la fattura dovrà essere emessa entro 5 giorni dal trasferimento del diritto di proprietà, ovvero dalla firma dell'atto di cessione. Tale fattura viene registrata nel libro delle vendite dell'organizzazione che cede il diritto e nel libro degli acquisti dell'organizzazione che lo acquisisce.

La procedura per la compilazione delle fatture in caso di cessione del diritto di reclamo non è stabilita dalla legge. Pertanto, al momento della loro registrazione, sorgono una serie di questioni attualmente irrisolte, vale a dire:

• cosa deve essere indicato nella colonna 1 “Nome della merce... diritto di proprietà” - “cessione di un credito pecuniario” o “differenza interprezzo in caso di cessione di un credito”;
• quale importo deve essere indicato nella colonna 5 "Valore dei diritti di proprietà, totale senza IVA" - l'importo totale del credito ai sensi del contratto di cessione o la differenza tra entrate e spese, se è necessario escludere l'IVA da questo valore mediante calcolo secondo al 18/118;
• quale aliquota va indicata nella colonna 7 - 18/118 o 18 per cento se la colonna 5 indica il costo IVA esclusa?

A causa della mancanza di chiarimenti da parte dei funzionari su questo tema, ciascun contribuente sceglie autonomamente il metodo di emissione della fattura nella situazione in esame. Tuttavia, riteniamo che anche in questo caso possano essere applicabili chiarimenti riguardanti altre transazioni in cui l'IVA è determinata all'aliquota stimata. In particolare, è possibile agire per analogia con la compilazione delle fatture quando si ricevono anticipi o quando si vendono immobili, il cui costo è comprensivo di IVA.

• La colonna 1 indica “Vendita di immobile (con differenza interprezzo)”;
• nella colonna 4 “Prezzo di vendita” è indicato il prezzo di vendita intero e non la differenza interprezzo;
• nella colonna 5 - differenza interprezzo, IVA inclusa;
• nella colonna 8 - l'importo dell'imposta calcolata;
• nella colonna 9 - il costo dell'immobile venduto.

Proviamo ad applicare la logica specificata per compilare una fattura quando si assegna un reclamo.

Esempio
Supponiamo che una società abbia acquisito un diritto monetario per 6.000 rubli e lo abbia venduto per 8.000 rubli.
In questo caso:

• nella colonna 1 indichiamo “Cessione del diritto di reclamo (dalla differenza interprezzo)”;
• nella colonna 4 - 8000 rubli;
• nella colonna 5 - 2000 (8000 - 6000) rubli;
• nella colonna 7 - aliquota 18/118;
• nella colonna 8: l'importo dell'imposta è di 305 rubli. (2000 x 18/118);
• nella colonna 9 - il costo totale del diritto realizzato compresa l'IVA - 8.000 rubli.

M.Yu. Orlov,
Presidente del Consiglio di esperti della Commissione per il bilancio e le imposte della Duma di Stato della Federazione Russa

Il diritto di reclamo derivante da un contratto per la vendita di beni (lavori, servizi), secondo la teoria del diritto civile, appartiene alla categoria dei diritti di proprietà. A questo proposito, il trasferimento dei diritti di credito di una qualsiasi delle parti del contratto a un terzo costituisce oggetto di imposta (articolo 146). In questo caso, va riconosciuto che, di fatto, un contribuente che vende beni (lavori, servizi) e successivamente cede il proprio diritto di esigere il pagamento a un terzo, sperimenta una doppia imposizione sostanzialmente per la stessa operazione. Seguendo il principio di determinazione della base imponibile secondo il metodo della competenza, il contribuente addebiterà innanzitutto l'imposta sulla vendita di beni (lavori, servizi). Successivamente, avendo trasferito i diritti a un terzo, includerà nuovamente lo stesso importo (il valore del diritto ceduto) nella base imponibile come trasferimento di un “altro” oggetto imponibile. L'articolo 155 del Codice Fiscale, dedicato alle peculiarità della determinazione della base imponibile in caso di trasferimento dei diritti di proprietà, stabilisce la procedura per la tassazione delle transazioni in caso di cessione dei crediti di un nuovo creditore, ma non presta alcuna attenzione alla tassazione del creditore originario. Pertanto, è improbabile che sia possibile evitare la doppia imposizione, nonostante la sua evidente ingiustizia, poiché il legislatore considera queste transazioni come transazioni con 2 diversi oggetti di tassazione. Questa situazione può essere corretta solo introducendo opportune modifiche al codice fiscale.

Per il cedente la cessione del credito raramente porta a un profitto. Nella maggior parte dei casi, il risultato delle transazioni che comportano la cessione di un diritto di credito è una perdita. Viene preso in considerazione come parte delle spese non operative alla data della firma dell'atto di cessione del diritto di reclamo (lettera del Ministero delle Finanze russo del 28 settembre 2007 n. 03-03-06/2/ 187). Ma la procedura per cancellarlo dipende dal momento in cui è stato esercitato il diritto di reclamo: prima della scadenza per l'adempimento dell'obbligazione o dopo la scadenza dell'obbligazione. Inoltre, in ciascuno di questi casi le regole saranno diverse.

Se il termine di pagamento non è ancora scaduto

Spesso, per qualche motivo, il fornitore di beni (lavori, servizi) non può attendere che l'acquirente trasferisca denaro per i beni o servizi ricevuti. In questo caso, può trasferire il diritto di reclamare l'obbligazione ad un nuovo creditore. La differenza negativa tra l'importo del debito non rimborsato dall'acquirente e il ricavo derivante dalla vendita dell'obbligazione è rilevata come una perdita. Inoltre, l'importo della perdita non può superare (clausola 1 dell'articolo 279 del Codice fiscale della Federazione Russa) l'importo degli interessi che il contribuente pagherebbe su un prestito o prestito pari al reddito derivante dalla cessione del diritto di credito . Questo limite è calcolato per il periodo compreso tra la data di assegnazione e la data di pagamento prevista dal contratto di vendita di beni (lavori, servizi) tenendo conto delle disposizioni dell'articolo 269 del Codice Fiscale (clausola 1 dell'articolo 269 del il Codice Fiscale della Federazione Russa), che si riferisce al calcolo dell'importo massimo degli interessi sui debiti in base al tasso di rifinanziamento della Banca di Russia.

Esempio

Il 6 aprile 2009 la società Sever ha spedito alla società Vostok una spedizione di merci del valore di 413.000 rubli. (IVA inclusa - 63.000 rubli). Secondo i termini dell'accordo, l'acquirente dovrà trasferire il denaro sul conto bancario della società Sever entro il 12 maggio 2009.

Ad aprile, Sever LLC ha incontrato difficoltà finanziarie e quindi la società aveva bisogno di soldi. Per ricostituire il conto corrente, "Sever" ha stipulato un accordo il 29/04/2009 per cedere il diritto di reclamo a terzi - la società "Zapad".

Secondo i termini dell'accordo, il prezzo per la cessione del diritto di reclamo è di 350.000 rubli. La differenza negativa ricevuta da Sever LLC a seguito della cessione del diritto di reclamo sarà:

413.000 – 350.000 = 63.000 rubli.

Ora bisogna stabilire quanta parte di questa perdita può essere presa in considerazione come parte delle spese fiscali. Il periodo dal momento della firma del contratto per la cessione del diritto di reclamo (29/04/2009) fino al rimborso da parte dell'acquirente (Vostok LLC) degli obblighi previsti dal contratto di fornitura (12/05/2009) è di 14 giorni. Il tasso di rifinanziamento della Banca di Russia al 29 aprile 2009 è del 12,5% annuo.

L'importo degli interessi che la società Sever dovrebbe pagare se richiedesse un prestito per un importo di 350.000 rubli. per un periodo di 14 giorni sarebbe:

350.000 rubli. × (12,5% × 1,5): 365 giorni. ×× 14 giorni = 2517,12 sfregamenti.

Pertanto, la LLC "Sever" può tenere conto, nel formare la base imponibile dell'imposta sul reddito, dell'importo della perdita prevista dall'accordo per la cessione del diritto di reclamo per un importo di 2.517,12 rubli. Il resto della perdita: 63.000 – 2.517,12 = 60.482,88 rubli. - non possono essere computati come oneri fiscali.

Come si vede, quando si cede il diritto di credito derivante da un'obbligazione prima della scadenza del pagamento della merce da parte dell'acquirente, l'ex creditore (cedente) si trova in una situazione molto sfavorevole dal punto di vista della tassazione degli utili. In primo luogo, ha il diritto di prendere in considerazione come spese non operative per l'imposta sul reddito solo una parte della perdita derivante dalla vendita del diritto di credito. In secondo luogo, poiché nella contabilità l'importo di tale perdita viene riconosciuto integralmente come spesa, la società ha la necessità di applicare la PBU 18/02, approvata con Ordinanza del Ministero delle Finanze russo del 19 novembre 2002 n. 114n

Il termine è scaduto, ma ancora mancano i soldi

Se l’acquirente non paga la merce una volta speditagli entro il termine stabilito dal contratto, il debito del fornitore diventa scaduto. Il creditore può anche cedere il diritto di rivalsa su tale debito a un terzo. La perdita che può derivare dalla cessione del diritto di rivalsa sul debito, il cui periodo di rimborso è già trascorso, viene presa in considerazione come parte delle spese non operative nel seguente ordine:

• Il 5 0% dell'importo della perdita viene incluso nelle spese non operative alla data di cessione del diritto di reclamo;
• Il 50% dell'importo della perdita è soggetto a inclusione nelle spese non operative dopo 45 giorni di calendario dalla data di cessione del diritto di reclamo.

Esempio

Il 13 aprile 2009, Yug LLC ha spedito un lotto di merci del valore di 64.900 rubli alla società Vostok. (IVA inclusa - 9900 rubli). Secondo i termini dell'accordo, il pagamento dovrà pervenire sul conto bancario del fornitore entro il 24 aprile 2009.

“Vostok” non ha pagato il fornitore “Yug” entro il termine specificato, quindi il 29 aprile 2009 quest'ultimo ha stipulato un contratto di cessione con la società “Zapad”.

Il 30 aprile 2009 Zapad LLC ha trasferito 50.000 rubli. sul conto bancario della società Yug in base ad un accordo sulla cessione del diritto di reclamo. A seguito della transazione, la società "Yug" ha ricevuto una perdita per un importo di:

64.900 – 50.000 = 14.900 rubli.

Il contabile di Yug LLC includerà nelle spese fiscali una perdita per un importo di:

RUB 14.900 : 2 = 7450 rubli. -al 30/04/2009;

7450 rubli. - 45 giorni di calendario dalla cessione del diritto di reclamo - 15/06/2009.

Ovviamente è vantaggioso per il cedente esercitare il diritto di reclamare il debito dopo la scadenza del termine di pagamento previsto dal contratto. Nella contabilità fiscale, ha il diritto di prendere in considerazione l'intero importo della perdita ricevuta dalla vendita. Tuttavia, se le date di riconoscimento delle perdite cadono in periodi di riferimento diversi, la società deve applicare la PBU 18/02.

Cessione con profitto

In pratica, ci sono situazioni in cui il prezzo di un contratto di cessione supera l'importo del debito oggetto del contratto. Di norma, ciò accade nei casi in cui, alla scadenza del periodo di rimborso del debito, il debitore è tenuto anche a pagare penalità per ritardato pagamento ai sensi di un contratto di fornitura (contratto, ecc.). Pertanto, il cedente trasferisce il diritto di richiedere non solo il debito principale per le merci, ma anche il diritto di richiedere multe.

G codice civile della Federazione Russa

Articolo 384

<...>il diritto del creditore originario passa al nuovo creditore nella misura e alle condizioni esistenti al momento del trasferimento del diritto.<...>i diritti che garantiscono l'adempimento dell'obbligazione, nonché altri diritti relativi al credito, compreso il diritto agli interessi non pagati, vengono trasferiti al nuovo creditore.

Tuttavia, nell'ambito delle spese non operative per l'imposta sul reddito, il cedente può prendere in considerazione solo l'importo del debito in linea capitale. Ma non ha il diritto di riconoscere come spese l'importo delle sanzioni maturate. Il cedente dovrà includere nel reddito l'importo delle sanzioni maturate e pagarle, nonostante il fatto che dopo la conclusione del contratto di cessione il cedente non potrà ricevere l'importo delle multe.

Calcoli fiscali del cessionario

Il cessionario può esercitare il diritto di credito acquisito in 2 modi: o cederlo a un terzo, oppure attendere il rimborso del debito. In entrambi i casi si tratta di vendita di servizi finanziari (clausola 3 dell'articolo 279 del Codice Fiscale della Federazione Russa).

I proventi della vendita di servizi finanziari sono definiti come il valore della proprietà dovuto alla successiva cessione di un credito o alla risoluzione di un'obbligazione. Nel determinare la base imponibile, il cessionario ha il diritto di ridurre il reddito ricevuto dalla vendita del diritto di credito dell'importo delle spese per l'acquisizione del diritto specificato di rivendicare il debito.

La data di ricevimento del reddito derivante dalla vendita di servizi finanziari è definita come il giorno della successiva cessione di questo credito o dell'adempimento di tale credito da parte del debitore (clausola 5 dell'articolo 271 del Codice fiscale della Federazione Russa). Inoltre, in caso di ulteriore attuazione della cessione del diritto di credito a terzi, la data di ricevimento del reddito viene riconosciuta come il giorno in cui le parti hanno firmato l'atto di cessione del diritto di credito.

Allo stesso tempo, le spese relative all'acquisto del diritto di reclamo vengono prese in considerazione nella formazione della base imponibile sul reddito nel periodo in cui il cessionario ha ricevuto il reddito corrispondente. La data in cui sono state sostenute queste spese non ha importanza.

Se il contratto di fornitura (contratto, ecc.) prevede che il debitore (acquirente di beni (lavoro, servizi)) adempia ai propri obblighi per più periodi fiscali, anche il cessionario riconosce il reddito in parte alla data del rimborso. L'importo del reddito corrisponde all'importo di denaro trasferito in ciascun periodo di rendicontazione (fiscale).

Per quanto riguarda il riconoscimento delle spese con tale piano di rimborso del debito, queste vengono prese in considerazione poiché il debitore rimborsa l'obbligazione in un importo proporzionale alla parte rimborsata in un determinato periodo fiscale (lettera del Dipartimento dell'amministrazione fiscale della Russia per Mosca datata 12 aprile 2004 n. 26-12/24826).

Esempio

Il 20 maggio 2009 Sever LLC ha acquisito il diritto di reclamare il debito di Za-pad LLC. Il prezzo dell'accordo per la cessione del diritto di reclamo è di 100.000 rubli. L'importo del debito dovuto è di 125.000 rubli. Secondo il contratto di fornitura, Zapad LLC paga i prodotti acquistati a rate secondo il calendario di pagamento:

02/06/2009 - 25.000 rubli;

02/09/2009 - 45.000 rubli;

02.12.2009 - 55.000 rubli.

Determiniamo la quota del prezzo di acquisto nell'importo del diritto di reclamo acquisito:

100.000: 125.000 = 0,8 o 80%.

Di conseguenza, alla data di ricevimento del denaro nell'ambito del rimborso dell'obbligazione, il contabile di Sever LLC può prendere in considerazione l'80% dell'importo ricevuto come spese.

Al 06/02/2009

L’importo delle spese sarà:

25.000 rubli. × 80% = 20.000 rubli.

La base imponibile sarà pari a:

25.000 – 20.000 = 5.000 rubli.

Al 09/02/2009

Importo delle spese:

45.000 rubli. × 80% = 36.000 rubli.

La base imponibile:

45.000 – 36.000 = 9.000 rubli.

Al 02/12/2009

Importo delle spese:

55.000 rubli. × 80% = 44.000 rubli.

La base imponibile:

55.000 – 44.000 = 11.000 rubli.

Pertanto, nel formare la base imponibile sul reddito per la prima metà del 2009, la società addebiterà un'imposta sul reddito sulla vendita di servizi finanziari per un importo di 5.000 rubli. Nel calcolare l'imposta sul reddito per 9 mesi del 2009, questa verrà aumentata di 9.000 rubli e la base imponibile per il 2009 sarà aumentata di 11.000 rubli. riguardante la vendita di servizi finanziari.

Come abbiamo già scritto, il cessionario ha il diritto di trasferire a terzi il diritto di rivalsa sul debito ricevuto. In questo caso, i costi per l'acquisizione del diritto di reclamo riducono il ricavo derivante dalla sua vendita. Con la successiva attuazione del diritto di reclamo, il cessionario acquisisce la qualifica di cedente. Di conseguenza, tiene i registri delle entrate e delle spese nello stesso modo previsto per la cessione iniziale del diritto di credito. L'utile derivante da una successiva cessione del credito aumenta la base imponibile dell'imposta sul reddito. Allo stesso tempo, la perdita derivante dalla vendita del diritto di credito come servizio finanziario non riduce la base imponibile (lettera del Ministero delle Finanze russo del 10 marzo 2006 n. 03-03-04/1/205 ).

Succede che il diritto di reclamo acquisito non viene mai realizzato. Cioè, il debitore non ha trasferito il denaro al nuovo creditore entro il termine previsto dall'accordo, inoltre, è scaduto o il debitore è stato liquidato. In questo caso, il cessionario trasferisce il debito nella categoria dei crediti inesigibili (clausola 2 dell'articolo 266 del Codice Fiscale della Federazione Russa). Questo debito non può essere riconosciuto come dubbio, poiché qualsiasi debito derivante dalla vendita di beni, dall'esecuzione di lavori o dalla fornitura di servizi è considerato dubbio. (Clausola 1 dell'articolo 266 del Codice fiscale della Federazione Russa). Anche i rappresentanti del Ministero delle finanze russo sono d'accordo con questo approccio (lettera del Ministero delle finanze russo del 23 marzo 2009 n. 03-03-06/1/176). A loro avviso, l'importo del debito derivante dall'operazione per l'acquisizione del diritto di reclamo non è correlato alla vendita di beni (lavoro, servizi) e non può essere preso in considerazione come parte delle spese non operative sulla base del comma 2 del paragrafo 2 dell'articolo 265 del Codice Fiscale.

Pertanto, un debito ricevuto con cessione di credito e riconosciuto come inesigibile viene preso in considerazione ai fini dell'imposta sul reddito secondo le modalità stabilite dal paragrafo 2 dell'articolo 279 del codice fiscale per la cancellazione delle perdite. Vale a dire: il 50% dell'importo del debito è incluso nelle spese alla data di cessione del diritto di reclamo e la parte rimanente dopo 45 giorni.

Competenza dell'articolo: S.P. Rodyushkin, servizio di consulenza legale GARANT, esperto contabile professionista

S.V. Razgulin, vicedirettore del Dipartimento di politica fiscale e tariffaria doganale del Ministero delle finanze russo:

Il termine di pagamento ai sensi dell'accordo per la cessione del diritto di credito determina la procedura per la contabilizzazione delle perdite derivanti dalla cessione del diritto di credito ai fini dell'imposta sugli utili. Il Codice Fiscale prevede 2 opzioni per contabilizzare le perdite derivanti dalla cessione del diritto di reclamo, a seconda di quando è stato concluso questo accordo: prima della scadenza del pagamento o dopo (clausole 1, 2 dell'articolo 279 del Codice Fiscale della Russia Federazione).

Se i termini del contratto di fornitura vengono modificati ai sensi del capitolo 29 "Modifica e risoluzione del contratto" del Codice Civile (anche unilateralmente) prima della data di cessione del diritto di reclamo, il periodo di pagamento è determinato dai termini di contratto, tenendo conto delle modifiche apportate allo stesso prima della data di cessione dei crediti. Un parere simile è espresso nelle lettere del Ministero delle finanze russo del 16 settembre 2008 n. 03-03-06/1/123, n. 03-03-06/2/129.

In pratica, in alcuni casi si verificano situazioni in cui il venditore di beni (lavori, servizi), che calcola i ricavi (costi) utilizzando il metodo della competenza, può cedere a terzi il diritto di reclamare il debito nei confronti dell'acquirente. Di norma, il venditore subisce una perdita su tale operazione. L'importo della perdita è definito come la differenza negativa tra il reddito derivante dalla vendita del diritto di reclamare il debito e il costo dei beni (lavoro, servizi) venduti. L'articolo esamina, attraverso esempi, due situazioni in cui possono verificarsi perdite derivanti dalla cessione dei diritti: prima e dopo il termine di pagamento.

Relazioni civili

Il diritto (credito) appartenente al creditore sulla base di un'obbligazione può essere trasferito da lui a un'altra persona nell'ambito di una transazione (cessione del credito) (clausola 1 dell'articolo 382 del Codice civile della Federazione Russa).

Il contratto di cessione di un credito (cessione) viene concluso tra il cedente (primo creditore) e il cessionario (nuovo creditore).

La cessione del credito è consentita se non contraddice la legge (clausola 1 dell'articolo 388 del Codice civile della Federazione Russa). Per trasferire i diritti del creditore a un'altra persona, non è necessario il consenso del debitore, salvo diversa disposizione della legge o della convenzione (clausola 2 dell'articolo 382 del Codice civile della Federazione Russa).

Un creditore che ha ceduto un credito a un'altra persona è tenuto a trasmettergli i documenti attestanti il ​​diritto (credito) e a fornire informazioni rilevanti per l'esercizio di tale diritto (credito) (clausola 3 dell'articolo 385 del Codice civile della Federazione Russa ). Il credito passa al cessionario al momento della conclusione di un accordo per la cessione del diritto di credito, salvo diversa disposizione della legge o dell'accordo (clausola 2 dell'articolo 389.1 del Codice Civile della Federazione Russa).

Imposta sul reddito

Le specificità della determinazione della base imponibile per la cessione (cessione) del diritto di reclamare il debito per beni, lavoro o servizi sono definite all'art. 279 Codice Fiscale della Federazione Russa. Allo stesso tempo, vengono prese in considerazione due situazioni in cui possono verificarsi perdite derivanti dalla cessione dei diritti: prima della scadenza del pagamento e dopo la scadenza del pagamento.

Perdita derivante dalla cessione del diritto di credito prima della scadenza del pagamento

Il 01/10/15 il venditore ha ricevuto fondi da una terza organizzazione (assegnatario) per un importo di 500.000 rubli.

La base imponibile per l'IVA e l'importo dell'IVA per il venditore sono pari a 0 rubli, poiché dall'operazione di cessione è stata ricevuta una perdita.

Calcoliamo l'importo della perdita che può essere preso in considerazione nel calcolo dell'imposta sul reddito.

Il tasso di interesse massimo sugli obblighi di debito in rubli, stabilito dalla clausola 1.2 dell'art. 269 ​​del Codice Fiscale della Federazione Russa, è pari al 180% del tasso di riferimento della Banca di Russia, vale a dire 25,2% (14% x 180%).

Di conseguenza, l'importo della perdita che un'organizzazione può prendere in considerazione nel calcolo dell'imposta sul reddito nel 2015 sarà di 13.808,22 rubli. (500.000 RUB x 25,2%: 365 giorni x 40 giorni).

Perdita superiore all'importo degli interessi calcolati per un importo di RUB 76.191,78. (90.000 rubli - 13.808,22 rubli) non verranno presi in considerazione per il calcolo dell'imposta sul reddito nel 2015.

In contabilità c'è una perdita di 90.000 rubli. dalla cessione del diritto di reclamo si rifletteranno integralmente in altre spese a settembre 2015:

Nella contabilità fiscale verrà riconosciuta una perdita di 13.808 RUB.

La differenza permanente è pari a RUB 76.192. (90.000 rubli – 13.808,22 rubli).

La responsabilità fiscale permanente (PNO) sarà di 15.238 rubli. (76.192 RUB x 20%).

Nella contabilità dell'organizzazione verranno effettuate le seguenti registrazioni:

Addebito, sottoconto "Liquidi con il cessionario", credito 91 "Altri ricavi e spese", sottoconto 1 "Altri redditi", - 500.000 rubli. - si riflettono gli altri proventi derivanti dalla cessione del diritto di reclamo;

Addebito, conto secondario 2 "Altre spese", Credito 62 "Accordi con acquirenti e clienti" - 590.000 rubli. - l'importo del debito dell'acquirente viene cancellato.

Debito Credito /PNO-15.238 RUR - PNO riflesso;

Credito di debito 76 "Liquidi con vari debitori e creditori", sottoconto "Liquidi con il cessionario" - 500.000 rubli - Fondi ricevuti dal cessionario;

Perdita derivante dalla cessione del diritto di credito dopo la scadenza del pagamento

Secondo la nuova edizione del comma 2 dell'art. 279 del Codice Fiscale della Federazione Russa, entrato in vigore il 1 gennaio 2015, le organizzazioni che utilizzano il metodo della competenza potranno tenere conto della perdita derivante dalla cessione del diritto di reclamo, effettuata a terzi dopo che è arrivato il termine di pagamento previsto nel contratto di vendita di beni (lavori, servizi), alla data di tale incarico.

Esempio 2.

Modifichiamo leggermente le condizioni dell'esempio 1. Supponiamo che la cessione del debito dell'acquirente sia stata effettuata dal venditore a terzi alle stesse condizioni, ma dopo il termine di pagamento - 10 novembre 2015.

Al momento dell'assegnazione del diritto di reclamo (10 novembre 2015), il contribuente ha il diritto di prendere in considerazione le spese non operative nel calcolo della base imponibile per l'imposta sul reddito l'intero importo della perdita - 90.000 rubli.

Compilazione della dichiarazione dei redditi

Nella dichiarazione dei redditi per il 2015 (approvata con ordinanza del Servizio fiscale federale della Russia del 26 novembre 2014 N ММВ-7-3/600@), questa operazione dovrebbe essere riportata nell'appendice n. 3 al foglio 02 delle entrate dichiarazione dei redditi compilando le seguenti righe:

Le entrate e le spese derivanti da accordi di cessione dovrebbero essere prese in considerazione separatamente dalle entrate e dalle spese su altri tipi di attività (clausola 2 dell'articolo 274 del Codice fiscale della Federazione Russa).

Il ricavato della cessione dei diritti costituisce reddito derivante dalla vendita dei diritti di proprietà (clausola 1 dell'articolo 249 del Codice fiscale della Federazione Russa). I costi associati all'incarico sono inclusi nei costi associati alla produzione e alle vendite (clausola 1, clausola 1, articolo 253 del Codice Fiscale della Federazione Russa). Se durante l'incarico si verificano perdite, queste dovrebbero essere prese in considerazione in modo speciale - sulla base dell'articolo 279 del Codice Fiscale.

La procedura contabile fiscale della cessione dipende da chi ha effettuato la cessione: il creditore originario o quello nuovo.

Contabilizzazione delle perdite in seguito alla cessione del diritto di credito da parte del creditore originario

La differenza negativa tra il reddito derivante dalla vendita del diritto di reclamo e il costo dei beni (lavoro, servizi) venduti è una perdita per il creditore originale (clausole 1, 2 dell'articolo 279 del Codice fiscale della Federazione Russa) .

Se la cessione viene effettuata prima della scadenza del pagamento ai sensi dell'accordo principale, nel contabilizzare la perdita, il creditore originario deve essere guidato dal paragrafo 1 dell'articolo 279 del codice fiscale. Secondo esso, fino al 31 dicembre 2014, una perdita che riduce l'utile imponibile in questo caso non può superare l'importo degli interessi che il contribuente avrebbe pagato prendendo in prestito un importo pari al ricavato della cessione del credito. Tali percentuali dovrebbero essere calcolate secondo le norme dell'articolo 269 del Codice Fiscale per il periodo dalla data di assegnazione del diritto alla data di pagamento stabilita dal contratto principale.

La nuova versione del paragrafo 1 dell'articolo 279 del Codice Fiscale, che entra in vigore il 1° gennaio 2015, offre al contribuente due opzioni per il calcolo della perdita da cessione presa in considerazione ai fini fiscali:

• sulla base del tasso di interesse massimo stabilito per il tipo di valuta corrispondente dal paragrafo 1.2 dell'articolo 269 del Codice Fiscale per un debito pari al reddito derivante dalla cessione del diritto di credito, per il periodo dalla data di cessione alla data del pagamento previsto dal contratto di vendita;
• sulla base del tasso di interesse confermato secondo i metodi stabiliti dalla Sezione V.1 del Codice Fiscale per tale obbligazione di debito. Metodi specifici sono sanciti dall'articolo 105.7 del Codice Fiscale.

La tua scelta deve essere documentata nelle tue politiche contabili.

JSC Aktiv ha spedito merci a Vympel LLC il 10 aprile per un importo di 118.000 rubli, inclusa IVA di 18.000 rubli. Il termine per il pagamento della merce prevista dal contratto è il 30 aprile.

La perdita di JSC Aktiv ammonta a:

Supponiamo che il tasso di rifinanziamento durante il periodo in esame fosse dell’8%.

Il tasso di interesse massimo sulle obbligazioni di debito in rubli dovrebbe essere calcolato sulla base di un tasso pari al 14,4% annuo:

8% × 1,8 = 14,4%

Calcoliamo l'importo degli interessi:

(99.000 rubli × 14,4% / 365 giorni) × 16 giorni = 580 rubli.

Una perdita di questo importo può essere presa in considerazione nella tassazione degli utili.

La perdita che non potrà essere presa in considerazione sarà:

19.000 rubli. – 580 rubli. = 18.420 rubli.

JSC Aktiv ha stabilito nella sua politica contabile che determinerà la perdita derivante dalla cessione sulla base del tasso di interesse massimo stabilito per il tipo di valuta corrispondente, clausola 1.2 dell'Art. 269 ​​​​del Codice Fiscale della Federazione Russa. Per il 2015 sarà:

La procedura per la contabilizzazione delle perdite in caso di cessione dopo la scadenza del pagamento ai sensi dell'accordo principale è stabilita dal paragrafo 2 dell'articolo 279 del Codice Fiscale.

In questo caso, la perdita può essere computata integralmente tra le spese non operative. Fino al 31 dicembre 2015 l'importo della perdita viene computato al 50% alla data di assegnazione del diritto e al restante 50% dopo 45 giorni di calendario. A partire dal 1° gennaio 2015 questa perdita può essere computata in un'unica soluzione.

Quando si contabilizzano ricavi e spese utilizzando il metodo della competenza, la data di cessione del diritto di credito viene determinata come il giorno in cui le parti firmano l'atto di cessione del diritto di credito (clausola 5 dell'articolo 271 del Codice fiscale russo Federazione).

Usiamo le condizioni dell'esempio precedente. Supponiamo che Vympel LLC non abbia pagato la merce entro il periodo stabilito dal contratto. JSC Aktiv ha ceduto il proprio diritto di reclamo il 15 maggio.

La perdita che può essere presa in considerazione come parte delle spese non operative sarà:

118.000 rubli. – 99.000 rubli. = 19.000 rubli.

19.000 rubli. × 50% = 9500 rubli.

19.000 rubli. × 50% = 9500 rubli.

Contabilità fiscale in caso di cessione del diritto di credito da parte di un nuovo creditore

Il nuovo creditore può effettuare un'altra cessione del credito. Ai fini dell'imposta sul reddito, tale transazione sarà considerata come la vendita di servizi finanziari (clausola 3 dell'articolo 279 del Codice fiscale della Federazione Russa). Ciò significa che nel determinare la base imponibile è necessario tenere conto delle disposizioni dell'articolo 268 del Codice Fiscale.

La base imponibile per una successiva cessione sarà determinata come segue:

Se il nuovo creditore tiene conto delle entrate e delle spese secondo il principio della competenza, il ricevimento delle entrate dovrebbe riflettersi alla data della successiva cessione o alla data di adempimento del credito da parte del debitore (clausola 5 dell'articolo 271 della Codice Fiscale della Federazione Russa).

Se i costi per l'acquisizione del diritto di reclamo superano il reddito derivante dalla sua vendita, tale perdita può essere presa in considerazione nella tassazione degli utili (clausola 2 dell'articolo 268 del Codice fiscale della Federazione Russa).

Prova documentale dello smarrimento

La perdita subita dal contribuente creditore nell'esercizio del diritto di rivalsa (cessione) di un debito nei confronti di un terzo deve essere confermata da documenti attestanti l'esistenza del debito, il diritto di rivalsa esercitato. Se non sono presenti tali documenti, la perdita non viene accettata come spesa nel determinare la base imponibile per l'imposta sul reddito (lettera del Servizio fiscale federale russo del 1 dicembre 2015 n. SD-4-3/20885@).

Il paragrafo 3 dell'articolo 385 del Codice Civile della Federazione Russa impone al creditore che ha ceduto un credito a un'altra persona di trasferirgli i documenti attestanti il ​​diritto (credito) e fornire informazioni rilevanti per l'esercizio di tale diritto (credito). Il credito passa al cessionario al momento della conclusione di un accordo per la cessione del diritto di credito, salvo diversa disposizione della legge o dell'accordo (clausola 2 dell'articolo 389.1 del Codice Civile della Federazione Russa).

In alcuni casi, il nuovo creditore può insistere per il trasferimento degli originali, ad esempio per trasferirli al nuovo acquirente in caso di ulteriore cessione o per presentarli in tribunale in caso di controversia con il debitore.

Inoltre, se nel contratto di cessione nella sezione relativa al trasferimento dei documenti è presente la dicitura generale “documenti giustificativi”, allora gli originali dovranno essere forniti per forza di legge (comma 2 dell'articolo 385 del codice civile della Federazione Russa).

Se accade che il cedente sia costretto a consegnare gli originali al cessionario, deve assicurarsi di avere lui stesso copie dei documenti che non suscitino critiche da parte degli ispettori.

Tieni presente che il Codice Fiscale non ti obbliga a confermare le spese esclusivamente con documenti originali. Richiede solo che i documenti giustificativi siano redatti in conformità con la legislazione russa (consuetudini commerciali applicate nel paese straniero in cui sono state sostenute le spese) (clausola 1 dell'articolo 252 del Codice fiscale della Federazione Russa). Pertanto, se al posto degli originali ti rimangono le copie adeguatamente certificate, non c'è nulla di cui aver paura. Le copie devono essere autenticate dalla firma del gestore e, se disponibile, da un timbro.

In caso di trasferimento di documenti è necessario redigere un certificato di trasferimento e accettazione. Dovrebbe indicare, tra le altre cose, se si tratta di copie o originali e il numero di pagine.

E per evitare disaccordi con gli ispettori, è meglio specificare nel contratto di cessione quali documenti, entro quali tempi e in quale forma (originali o copie) il cedente trasferisce al cessionario.

Ricordiamo che le parti dell'operazione di cessione del diritto di credito, denominata cessione, sono il cedente (il primo creditore) e il cessionario (il nuovo creditore).

I crediti ceduti in base al contratto di cessione vengono rimborsati dal cedente. Come risultato della transazione, sostiene entrate e spese e può anche subire perdite.

Il costo della cessione del credito è riconosciuto come parte degli altri ricavi alla data di trasferimento del diritto di credito al nuovo creditore (clausola 7 della PBU 9/99 “Reddito dell'organizzazione”, approvata con ordinanza del Ministero delle Finanze). Finanze della Federazione Russa del 05/06/1999 n. 32n). Allo stesso tempo, gli importi dei crediti cancellati sono riconosciuti come altre spese (clausola 11, 14.1 della PBU 10/99 "Spese di organizzazione", approvata con ordinanza del Ministero delle Finanze della Federazione Russa del 6 maggio 1999 n. 33n).

Se la differenza tra il reddito derivante dalla vendita del diritto di reclamare un debito e il costo dei beni (lavoro, servizi) venduti è negativa, si verifica una perdita.

L'ordine in cui questa perdita viene presa in considerazione nel calcolo dell'imposta sul reddito è stabilito nell'articolo 279 del Codice fiscale della Federazione Russa. Allo stesso tempo, sono state stabilite le proprie regole per due situazioni in cui possono derivare perdite dalla cessione dei diritti: prima della scadenza del pagamento (clausola 1 dell'articolo 279 del Codice fiscale della Federazione Russa) e dopo la scadenza del pagamento (clausola 2 dell'articolo 279 del codice fiscale della Federazione Russa).

Prima della scadenza del pagamento

Il contribuente ha il diritto di tenere conto della perdita risultante per un importo non superiore all'importo degli interessi che possono maturare sull'importo del credito ceduto per il periodo dal momento della cessione fino alla scadenza del termine di pagamento del credito ceduto reclamo:

• sulla base dei tassi di interesse massimi applicati quando si contabilizzano gli interessi sulle transazioni controllate come spese (clausola 1.2 dell'articolo 269 del Codice fiscale della Federazione Russa);
• sulla base delle aliquote, il cui valore è confermato dal contribuente secondo i metodi stabiliti dalla sezione V.1 del Codice Fiscale della Federazione Russa per l'obbligazione di debito specificata.

Uno di questi metodi dovrebbe essere fissato nella politica contabile.

La clausola 1.2 dell'articolo 269 del Codice fiscale della Federazione Russa stabilisce gli intervalli per i tassi di interesse massimi sugli obblighi di debito a seconda del tipo di valuta del debito.

In particolare, per le obbligazioni di debito emesse in rubli, a seguito di un'operazione riconosciuta come controllata ai sensi del comma 2 dell'art. 105.14 del Codice Fiscale della Federazione Russa, il tasso di interesse massimo è fissato al 125% del tasso di riferimento della Banca di Russia. Per il 2016, il tasso di riferimento è stato fissato all'11% (Istruzione della Banca di Russia dell'11 dicembre 2015 n. 3894-U).

Per un debito emesso in euro - per l'importo del tasso EURIBOR in euro, aumentato di 7 punti percentuali. Per un debito emesso in yuan cinese, il tasso SHIBOR interbancario Shanghai RMB in yuan cinese è aumentato di 7 punti percentuali.

Per le obbligazioni di debito emesse in altre valute - per l'importo del tasso LIBOR in dollari USA, aumentato di 7 punti percentuali.

In base al contratto di fornitura del 2016, il venditore ha spedito la merce all'acquirente per un importo di 1.180.000 RUB, inclusa l'IVA di 180.000 RUB. L'accordo stabilisce un termine per il pagamento dell'operazione. 30 giorni prima della scadenza del pagamento, il fornitore (cedente) ha ceduto il diritto di esigere l'adempimento dell'obbligo da parte dell'acquirente (debitore) a una terza organizzazione (cessionario) per RUB 1.000.000.

La perdita derivante da questa transazione ammontava a 180.000 rubli. (1.180.000 RUB – 1.000.000 RUB).

Calcoliamo l'importo della perdita che può essere preso in considerazione nel calcolo dell'imposta sul reddito.

Il tasso di interesse massimo sugli obblighi di debito in rubli, stabilito dalla clausola 1.2 dell'art. 269 ​​del Codice Fiscale della Federazione Russa, è pari al 125% del tasso di riferimento della Banca di Russia, ovvero al 13,75% (11,00 × 125).

Di conseguenza, l'importo della perdita che un'organizzazione può prendere in considerazione nel calcolo dell'imposta sul reddito nel 2016 sarà di 11.302,37 rubli. (1.000.000 RUB × 13,75%: 365 giorni × 30 giorni).

In contabilità c'è una perdita di 180.000 rubli. dalla cessione del diritto di reclamo viene computato nelle altre spese.

A causa delle differenze contabili si forma una differenza permanente pari a RUB 168.697,63. (180.000 RUB – 11.302,37 RUB), che comporta la formazione di un debito fiscale permanente per un importo di 33.739,53 RUB. (168.697,63 RUB × 20%).

Dopo che il pagamento è dovuto

Le organizzazioni che utilizzano il metodo della competenza possono tenere conto della perdita derivante dalla cessione del diritto di reclamo, effettuata a terzi dopo il termine di pagamento previsto nel contratto per la vendita di beni (lavori, servizi), in un momento la data di questa cessione (clausola 2, articolo 279 del codice fiscale della Federazione Russa).

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Il Codice Civile consente a qualsiasi azienda con crediti di cedere a terzi il diritto di riscossione. In condizioni di instabilità finanziaria e di mancati pagamenti, un numero crescente di aziende si avvale di questo diritto. In questi casi, il contabile è preoccupato per le conseguenze fiscali della vendita del debito.

Informazioni introduttive

Se affrontiamo l'operazione di cessione di crediti a livello globale, scopriremo che sono coinvolte tre parti: il debitore (ovvero la società il cui debito viene venduto), il creditore (il venditore del debito) e il nuovo creditore (o l'acquirente del debito). Ovviamente le conseguenze fiscali della cessione saranno diverse per ciascuno di questi tre soggetti. Inoltre, in alcuni casi, le norme fiscali dipenderanno anche dal tipo di debito venduto: in base a un contratto di prestito o derivante da un accordo per la vendita di beni, lavori, servizi. Dopo aver discusso i punti generali, passiamo ai dettagli e iniziamo con la cosa più semplice: con il debitore.

Le tasse del debitore

Per il debitore non ha importanza il tipo di debito che ha nei confronti del creditore (derivante dalla vendita o dal prestito). In ogni caso, il trasferimento da parte del creditore del diritto di reclamare tale debito ad un altro soggetto non obbliga il debitore a ripristinare l'IVA (se presentata). Dopotutto, l'elenco dei motivi per il ripristino fiscale è chiuso e non esiste un elemento come la conclusione di un accordo di cessione (clausola 3 dell'articolo del Codice fiscale della Federazione Russa). Si noti che quando si cede il diritto di reclamo ai sensi di un contratto di prestito, la questione dell'IVA non si pone affatto, perché l'operazione di fornitura di un prestito non è soggetta a IVA, il che significa che l'imposta non viene presentata al debitore e non è accettata per la detrazione (clausola 15, clausola 3, articolo del Codice Fiscale della Federazione Russa).

Il quadro è simile per quanto riguarda l’imposta sul reddito. Il trasferimento ad un nuovo creditore del diritto di esigere il pagamento dei beni acquistati dal debitore non comporta alcuna conseguenza. Infatti, con il metodo della competenza, le spese vengono prese in considerazione ai fini fiscali indipendentemente dal pagamento effettivo (articolo 253, articolo del Codice tributario della Federazione Russa). E l'importo del prestito, una volta rimborsato, non viene affatto preso in considerazione nelle spese (clausola 12 dell'articolo del Codice fiscale della Federazione Russa). E questa regola non dipende da chi viene restituito il prestito: al creditore originale o a uno nuovo che ha ricevuto tale diritto di reclamo in base al contratto di cessione.

Ma se il debitore applica il metodo in contanti quando tassa gli utili o si trova nel sistema fiscale semplificato, i beni acquistati (lavoro, servizi), per i quali è stato ceduto il diritto di reclamare il pagamento, saranno considerati pagati al momento del rimborso di il debito nei confronti del nuovo creditore (clausola 3 dell'articolo Codice Fiscale RF, p. 2 Articolo 346.17 del Codice Fiscale della Federazione Russa).

Venditore di debito. I.V.A.

Vediamo ora come si rifletterà la conclusione di un accordo di cessione nella contabilità fiscale della società, il creditore originario. Se cede il diritto di reclamo ai sensi del contratto di prestito, la situazione è estremamente semplice. Qui, a causa delle istruzioni dirette del Codice Fiscale della Federazione Russa, l'imposta sul valore aggiunto non viene addebitata (clausole 15, 26, comma 3, Articolo del Codice Fiscale della Federazione Russa).

Se vende il debito contratto a seguito della fornitura di beni (lavori, servizi), in teoria si crea una base IVA. Il fatto è che il trasferimento dei diritti di proprietà è un oggetto separato della tassazione IVA (clausola 1, clausola 1, articolo del Codice fiscale della Federazione Russa). E il diritto di reclamare un debito è proprio un diritto di proprietà. In questo caso, la base imponibile deve essere determinata secondo le regole del paragrafo 1 dell'articolo del Codice Fiscale della Federazione Russa. Si afferma che la base imponibile è l'eccedenza dell'importo del reddito ricevuto dal creditore originario rispetto all'importo del credito pecuniario per il quale sono ceduti i diritti. Quindi, in pratica, il creditore originario dovrà pagare l’imposta solo se avrà ricevuto dal nuovo creditore un importo superiore al debito stesso.

Venditore di debito. Imposta sul reddito e sistema fiscale semplificato

Come abbiamo già appreso, il contratto di cessione non pregiudica in alcun modo il fatto della vendita di beni, opere o servizi. Pertanto, con il metodo della competenza, anche l'aggiustamento della base imponibile per le imposte sui redditi non comporta alcuna cessione. Dopotutto, alla data di assegnazione, i redditi derivanti dalla vendita di beni (lavori, servizi) sono già presi in considerazione nella tassazione degli utili (clausole 1, 3 dell'art. Codice fiscale della Federazione Russa). Allo stesso modo, vengono presi in considerazione anche i costi associati a tale attuazione (articolo del Codice tributario della Federazione Russa, Articolo del Codice tributario della Federazione Russa). Non vi è alcun adeguamento della base imponibile della transazione originaria in relazione alla cessione.

Ciò significa che dobbiamo occuparci solo del reddito sotto forma di importo ricevuto a seguito della cessione del credito. Il problema qui è che il risultato finanziario della cessione è solitamente negativo: il diritto di reclamo nella maggior parte dei casi viene venduto a prezzo scontato. E il legislatore ha tenuto conto di questo punto, stabilendo nel sottocomma 2.1 del comma 1 dell'articolo del Codice tributario della Federazione Russa che la base imponibile per la cessione è determinata secondo le regole stabilite dall'articolo del Codice tributario della Federazione Russa Federazione. E queste regole sono le seguenti: la differenza tra il costo dei beni (lavoro, servizi), il diritto di richiedere il pagamento per il quale è assegnato e l'importo ricevuto dall'acquirente del debito è una perdita. E la procedura per contabilizzare le perdite dipende da quando il debito è stato venduto.

Se il debito viene venduto prima della data di scadenza, le spese comprendono una perdita non superiore all'importo degli interessi sull'obbligazione di debito, calcolati tenendo conto dei requisiti dell'articolo del Codice Fiscale della Federazione Russa. L'importo degli interessi può essere calcolato in altro modo, utilizzando i metodi stabiliti per le persone interdipendenti dalla Sezione V.I del Codice Fiscale della Federazione Russa. In questo caso, si presume che l'obbligazione di debito sia pari al reddito derivante dalla cessione del diritto di reclamo per il periodo compreso tra la data di cessione e la data di pagamento prevista dal contratto di vendita di beni (lavori, servizi) . Il metodo scelto dal creditore originario per il calcolo degli interessi deve essere fissato nella politica contabile (clausola 1 dell'articolo del Codice Fiscale della Federazione Russa).

Ebbene, se il debito viene venduto dopo la scadenza, allora la perdita viene presa in considerazione nella sua interezza. Ciò deriva dal paragrafo 2 dell'articolo del Codice Fiscale della Federazione Russa.

Per i contribuenti che utilizzano il sistema fiscale semplificato (o il metodo in contanti), la situazione sarà leggermente diversa. Infatti, in questi casi, il reddito derivante dalla vendita di beni, lavori e servizi è riconosciuto alla data di ricevimento dei fondi o di rimborso del debito in altro modo (clausola 2 dell'articolo 346.17 del Codice fiscale della Federazione Russa, clausola 1 dell'articolo 346.17 del Codice Fiscale della Federazione Russa). Ciò significa che nel momento in cui il venditore cede il diritto di ricevere denaro per i beni (lavori, servizi) venduti, le entrate non sono ancora state riconosciute nella contabilità fiscale - dopo tutto, il denaro non è stato ricevuto. Ma quando si conclude un contratto di cessione, il debito dell’acquirente nei confronti del venditore viene risolto “in un altro modo”. Ciò significa che è in questo momento che è necessario riflettere nel reddito il ricavato della vendita dei relativi beni (lavori, servizi).

Si prega di notare che questo reddito non è in alcun modo correlato all'importo ricevuto dall'acquirente del debito: l'intero importo del debito ceduto al cessionario è incluso nel reddito. In questo caso, i proventi della vendita di beni possono essere ridotti del costo dei beni acquistati se è stato ceduto il diritto di pretendere il pagamento per essi (clausola 3, clausola 1, articolo 346.16 del Codice Fiscale della Federazione Russa, clausola 23, comma 1, articolo 346.16 del Codice Fiscale della Federazione Russa).

Inoltre, il venditore del debito, oltre che con il metodo della competenza, riceve un reddito sotto forma dell'importo ricevuto dal nuovo creditore - si tratta dei proventi della vendita dei diritti di proprietà (clausola 2 dell'articolo 346.15 del Codice Fiscale della Federazione Russa, comma 1 dell'articolo 346.15 del Codice Fiscale della Federazione Russa, p. articolo 1 del Codice Fiscale della Federazione Russa, comma 1 dell'articolo 346.17 del Codice Fiscale della Federazione Russa). Ma allo stesso tempo, i contribuenti possono ridurre tale importo dell'importo del debito ceduto (clausola 2.1, clausola 1, articolo 1 del Codice fiscale della Federazione Russa) e tenere conto della perdita risultante. Inoltre, in un momento e completamente indipendentemente dalla “data di scadenza” del debito, poiché l'articolo del Codice Fiscale della Federazione Russa in questa parte è valido solo secondo il metodo della competenza, il che significa che per il metodo in contanti, il generale si applicano le regole del paragrafo 2 dell'articolo del Codice Fiscale della Federazione Russa.

Ma i contribuenti del sistema fiscale semplificato non possono farlo, poiché per loro non è previsto questo tipo di spesa. Di conseguenza, i contribuenti del sistema fiscale semplificato non possono tener conto della perdita derivante dalla cessione del diritto di credito. Tali disposizioni rendono il contratto di cessione sfavorevole per chi applica il sistema semplificato.

Consideriamo ora le conseguenze della cessione del diritto di credito derivante dal contratto di mutuo. Qui tutto è abbastanza semplice: l'imposta sul reddito deve essere pagata sulla differenza tra l'importo ricevuto dal nuovo prestatore e l'importo del debito del mutuatario ai sensi del contratto al momento della cessione (paragrafo 3, sottoclausola 2.1, clausola 1, articolo del Codice Fiscale della Federazione Russa, comma 1, 2 Art. Codice Fiscale della Federazione Russa). Ebbene, poiché questa differenza, di regola, risulta essere negativa, la perdita viene presa in considerazione allo stesso modo del caso della vendita di beni, lavori e servizi. Questa regola è applicabile sia per il metodo di competenza che per il metodo in contanti, poiché nella parte del debito derivante dal contratto di prestito l'articolo del Codice Fiscale della Federazione Russa non contiene una clausola sul metodo corrispondente.

Nel sistema fiscale semplificato, il denaro ricevuto dal nuovo creditore è incluso dal venditore del debito nel reddito derivante dalla vendita dei diritti di proprietà (clausola 1 dell'articolo 346.15 del Codice fiscale della Federazione Russa, clausola 1 dell'articolo di il Codice Fiscale della Federazione Russa). Anche se l'operazione di ottenimento ed erogazione di un prestito non è soggetta ad imposta. Allo stesso tempo, l'importo del debito venduto non riduce le spese, il che priva la cessione di qualsiasi significato economico.